CSWP Newsletter nr 8

03-2019

Ubiegły rok podatkowy był pierwszym, w którym podatnicy mieli obowiązek podzielić uzyskiwane przychodowy pomiędzy dwa źródła – zyski kapitałowe i inne (tzw. zyski operacyjne).

O ile przypisanie przychodu do źródła zasadniczo nie budzi większych wątpliwości, to pewne problemy powstają z przypisywaniem kosztów uzyskania przychodów.

Tutaj bowiem należy pamiętać o tym, że poza przypisaniem do danego źródła przychodów kosztów bezpośrednio z tym źródłem związanych należy także przypisać do każdego ze źródeł koszty, inne niż bezpośrednio związane z przychodami z danego źródła.

Przykładowo – kosztem uzyskania przychodów ze zbycia udziałów czy akcji będą poniesione na wydatki na nabycie tych udziałów/akcji. Wydatki te będą kosztem bezpośrednio związanym z przychodem z zysków kapitałowych.

Kosztem uzyskania przychodów ze sprzedanych towarów będą wydatki na ich nabycie (koszt bezpośrednio związany z przychodami z zysków operacyjnych).

Jednak co z takimi kosztami jak np. najem biura, usługi księgowe, koszty zarządu i inne koszty, których nie można wprost przypisać do danego źródła przychodów (tzw. koszty ogólne).

Należy wobec nich zastosować tzw. klucz przychodowy. Wynika to wprost art. 15 ust. 2b Ustawy CIT. Przepis ten mówi, że w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, przepisy ust. 2 i 2a stosuje się także do przypisywania do każdego z tych źródeł kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami. Oznacza to, że jeśli nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. A zatem do kosztów ogólnych musimy zastosować klucz przychodowy i odpowiednią ich część ująć w każdym ze źródeł przychodu.

Jeśli podatnik CIT jest wspólnikiem spółki osobowej – alokacja przychodów i kosztów (też według klucza przychodowego) następuje na poziomie wspólnika.

Z naszej praktyki wynika, że wielu podatników osiągających zyski z obu źródeł pomija stosowanie art. 15 ust. 2b Ustawy CIT, zaniżając tym samym przychody z zysków operacyjnych w związku z alokowaniem do nich całości kosztów ogólnych.

Czy zawsze musimy dzielić koszty ogólne kluczem przychodowym? Otóż nie. Obowiązku tego nie będzie, gdy uzyskiwane przez podatnika CIT przychody z zysków kapitałowych będą opodatkowane w sposób zryczałtowany (podatek od przychodu, bez kosztów) lub zwolnione z podatku CIT.

Kiedy tak będzie? Np. w przypadku otrzymania dywidendy.

Dlaczego? Wynika to z konstrukcji art. 15 ust. 2 i 2a, do których odwołuje się art. 15 ust. 2b Ustawy CIT. Przepisy ust. 2 i 2a mówią bowiem o „koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym/nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym/są z niego zwolnione. Tym samym, skoro ustawodawca w art. 15 ust. 2b nakazuje do przypisywania kosztów ogólnych do danego źródła przychodów stosować wprost ust. 2 i 2a to znaczy, że chodzi mu o przypisywanie kosztów ogólnych tylko do dochodów z zysków kapitałowych. Innymi słowy uzyskując wyłącznie zyski kapitałowe opodatkowane „od przychodu” lub zwolnione z podatku nie ma obowiązku alokowania do tego źródła żadnych kosztów ogólnych.

W odniesieniu do dywidend stanowisko takie potwierdza wiele interpretacji DKIS (np. z 11.02.2019 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.524.2018.1.MF, 0111-KDIB1-1.4010.530.2018.1.NL lub z 03.12. 2018 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4010.353.2018.1.LG).